PREMESSA

L’articolo 124 del decreto Rilancio ha introdotto una disciplina Iva agevolata per l’acquisto di dispositivi necessari al contenimento e al contrasto dell’emergenza epidemiologica da Covid-19. Si va dai ventilatori polmonari ai caschi per la ventilazione, dai sistemi di aspirazione ai macchinari per la terapia intensiva, dalle mascherine all’abbigliamento protettivo come camici, guanti in lattice, occhiali, visiere, cuffie, soprascarpe. Ed ancora, disinfettanti, tamponi per analisi cliniche, provette sterili ecc. Le cessioni di questi beni, effettuate entro il 31 dicembre 2020, sono esenti Iva. L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 26/E del 15 ottobre 2020, fornisce i primi chiarimenti in merito all’applicazione dell’articolo 124 citato.

AMBITO APPLICATIVO

L’articolo 124, al primo comma, riporta un elenco tassativo di beni per i quali le cessioni effettuate a decorrere dal 1°gennaio 2021 sono soggette all’aliquota Iva del 5%. Il successivo comma 2, del medesimo articolo, prevede che, sino al 31 dicembre 2020, dette cessioni possono godere di un regime di esenzione da Iva. Come anticipato parliamo di beni ritenuti necessari per contrastare il diffondersi del Covid-19, per la cura delle persone affette dal virus e per la protezione della collettività, incluso il personale sanitario. Come previsto dalla Commissione europea l’importazione di questi beni avviene in esenzione da dazi e da Iva almeno fino al prossimo 31 ottobre ma la Ue sta valutando di prorogare questo termine. Oltre alle importazioni possono avvalersi del medesimo trattamento anche gli acquisti intra-Ue. Nell’ambito delle misure adottate per il contrasto della pandemia l’art. 124 del decreto Rilancio costituisce solo l’ultimo degli interventi intrapresi. A tal fine ricordiamo l’art. 66, comma 3, del decreto ‘Cura Italia’ e l’art. 27 del decreto ‘Liquidità’. Il primo prevede che si considerano effettuati nell’esercizio dell’impresa, arte o professione gli acquisti dei beni ceduti a titolo di erogazione liberale in natura effettuate, nel 2020, a sostegno delle misure di contrasto al Covid-19. Lo stesso trattamento Iva è previsto dall’art. 27 del decreto ‘Liquidità’ alle donazioni dei c.d. farmaci ad uso compassionevole. Ricordiamo anche l’art. 68, primo comma, lettera f) del decreto Iva che consente di importare senza pagamento dell’Iva i beni donati a enti pubblici o ad associazioni riconosciute o fondazioni aventi esclusivamente finalità filantropiche, nonché alle popolazioni colpite da calamità naturali o catastrofi.
L’Amministrazione finanziaria fornisce di seguito le risposte ai quesiti pervenuti in merito all’ambito applicativo dell’articolo 124.

RISPOSTE A QUESITI

Definizione di termometri

L’Agenzia delle Entrate chiarisce che nella nozione di termometri sono compresi anche i termoscanner.

Definizione di ‘detergenti disinfettanti per mani’

Con la dizione ‘detergenti disinfettanti per mani’ il legislatore si riferisce ai soli prodotti per le mani con potere disinfettante. I semplici detergenti non sono compresi in quanto non svolgono un’azione disinfettante. Solo la disinfezione ha infatti un’azione virucida, battericida o fungicida ossia un’azione volta a distruggere i microrganismi. Per svolgere questa azione devono però essere utilizzati i biocidi (BPR) o i presidi medico chirurgici (PMC) cioè disinfettanti autorizzati dal Ministero della Salue o dall’ISS. Questi prodotti non vanno però confusi con i comuni igienizzanti per le mani, esclusi dall’ambito di applicazione dell’art. 124, per i quali, al pari dei detergenti non è prevista alcuna autorizzazione.
Solo i biocidi e i presidi medico chirurgici che permettono un’efficace azione disinfettante della cute o delle superfici rientrano nell’ambito oggettivo di applicazione dell’art. 124. Per l’esenzione dell’Iva (o per l’Iva al 5% ‘a regime’) è necessario, tuttavia, che questi prodotti siano soggetti alla preventiva autorizzazione del ministero della Salute.

Definizione di ‘mascherine’

Solo le mascherine chirurgiche, quelle Ffp2 e Ffp3 rientrano nell’ambito oggettivo di applicazione dell’art. 124. Secondo il ministero della Salute e l’ISS solo queste tipologie di protezione costituiscono idonei strumenti di prevenzione contro i virus, a condizione che siano validamente certificate come dispositivo medico (DM) o dispositivo di protezione individuale (DPI). Le chirurgiche sono dispositivi medici la cui funzione è evitare che chi le indossa contamini l’ambiente, mentre le Ffp2 e Ffp3 rientrano nei DPI che sono utilizzati per proteggere chi le indossa dagli agenti esterni, quali i droplet.
Secondo il ministero della Salute, per essere sicure, le mascherine chirurgiche devono essere prodotte rispettando la norma tecnica UNI EN 14683:2019, mentre quelle Ffp2 e Ffp3 devono rispettare le norme tecniche armonizzate UNI EN 149:2009. Ogni altra mascherina reperibile in commercio, diversa da quelle sopra elencate, non è un dispositivo medico né un dispositivo di protezione individuale. Le mascherine in tessuto, ad esempio, e prodotte senza il rispetto dei requisiti tecnici sopra indicati non possono beneficiare del trattamento Iva previsto dall’art. 124. Il ministero della Salute ha comunicato che rientrano nella definizione di mascherine di cui all’art. 124, comma 1, anche quelle chirurgiche autorizzate in deroga dall’ISS ai sensi dell’art. 15, comma 2, decreto ‘Cura Italia’. Si tratta di una procedura di validazione straordinaria finalizzata a reperire in tempi brevi questi beni sui quali restano immutati gli standard di qualità e sicurezza imposti dalla normativa tecnica sia per i dispositivi medici che per i dispositivi di protezione individuale.

Ai fini della detrazione Irpef della spesa sostenuta per l’acquisto delle mascherine chirurgiche e di quelle Ffp2 e Ffp3 è necessario che lo scontrino o la fattura riportino l’indicazione ‘dispositivo medico’ che può essere identificata anche attraverso le codifiche utilizzate ai fini della trasmissione dei dati al Sistema tessera sanitaria quale il codice ‘AD (spese relative all’acquisto o affitto di dispositivi medici con marcatura CE)’. In tutti i casi in cui il documento di spesa riporti il codice ‘AD’, ai fini della detrazione, non è necessario che sia riportata anche la marcatura CE o la conformità alle direttive europee.

L’Amministrazione finanziaria chiarisce inoltre che le mascherine riutilizzabili in quanto dotate di filtro interscambiabile rientrano tra quelle previste dall’art. 124. La cessione della mascherina riutilizzabile, venduta unitamente al relativo filtro, è esente da Iva sino al 31 dicembre 2020 e imponibile al 5% successivamente, a condizione che abbia le caratteristiche tecniche per essere certificata dall’autorità competente come DM o DPI.

Definizione di ‘dispenser a muro per disinfettanti’

Possono usufruire del trattamento Iva previsto dall’articolo 124 i dispenser a muro per disinfettanti come pure le piantane dotate di sistemi di fissaggio. Sono escluse le strutture facilmente asportabili come le colonnine di cartone su cui sono posizionati i normali flaconi dotati di dispenser.

Definizione di ‘soluzione idroalcolica in litri’

Nella nozione di ‘soluzione idroalcolica in litri’ rientrano i disinfettanti a base alcolica, certificati/autorizzati come PMC o biocidi, normalmente utilizzati per la pulizia di rilevanti superfici oppure in ambito sanitario. Sono esclusi dall’ambito di applicazione dell’art. 124 i PMC ed i biocidi con etanolo inferiore al 70%. Possono beneficiare dell’esenzione fino a fine anno e successivamente dell’aliquota al 5% le confezioni il cui contenuto fa riferimento al litro come unità di misura. Sono dunque agevolate le confezioni maggiori o uguali a un litro come pure quelle di minore dimensione. Ciò nel presupposto che la cessione avvenga per finalità sanitarie e non cosmetiche o alimentari.

Definizione di ‘Perossido al 3 per cento in litri’

Sono agevolati i PMC ed i biocidi a base di perossido di idrogeno al 3% (c.d. ‘acqua ossigenata’), anche in confezioni inferiori al litro. Possono beneficiare del trattamento agevolato solo i prodotti con perossido al 3%, indipendentemente dal formato della confezione.

Definizione di ‘strumentazione per diagnostica per Covid-19’

Il ministero della Salute ha chiarito che rientrano tra la strumentazione per diagnostica Covid-19 anche i saturimetri in quanto dispositivi medici che permettono di diagnosticare una sofferenza a carico dell’apparato respiratorio. Anche i test sierologici possono godere del regime agevolato a condizione che siano classificabili nei codici doganali richiamati dalla circolare 12/D del 2020 dell’ADM.

Definizione di ‘attrezzature per la realizzazione di ospedali da campo’

Rientrano nella definizione di ‘attrezzature per la realizzazione di ospedali da campo’ i letti ospedalieri, le tende, ivi incluse quelle in plastica in quanto beni che, in base alla decisione della Ue, sono ‘attrezzature di ospedali da campo’.

Prodotti utilizzati per mitigare l’impatto della pandemia non espressamente menzionati nell’elenco di cui all’articolo 124

Il regime Iva previsto dall’articolo 124, ossia l’esenzione fino al 31 dicembre 2020 e l’Iva al 5% successivamente non può essere applicato a beni diversi da quelli elencati al primo comma perché l’elenco è tassativo.

Prodotti utilizzabili sia con riferimento a casi di Covid-19 che con riferimento ad altri casi

L’elenco dei prodotti che beneficiano ‘a regime’ dell’aliquota Iva al 5% è stato inserito dal legislatore nel corpo del decreto Iva. Di conseguenza dal 1°gennaio 2021 i beni ivi indicati non possono ricevere un trattamento differente se acquisiti per altre finalità sanitarie, ad esempio per la sala operatoria o per la chirurgia in generale, stante l’impossibilità di determinare con criteri oggettivi la specifica destinazione di contrasto al Covid-19.

Articoli di abbigliamento protettivo per finalità sanitarie

In merito agli articoli di abbigliamento sono agevolati i beni che possiedono le caratteristiche tecniche idonee a garantire la protezione degli operatori sanitari dal virus. Tuttavia, a seguito dell’art. 124 i protocolli di sicurezza adottati nei diversi settori economici hanno reso obbligatorio l’uso di questo tipo di abbigliamento ai fini della sicurezza dei lavoratori e degli utenti. Questo, al fine di contrastare il diffondersi del Covid-19. Pertanto anche gli operatori obbligati al rispetto di questi protocolli di sicurezza possono acquistare tale tipologia di abbigliamento usufruendo dell’agevolazione prevista. Il trattamento Iva agevolato introdotto dall’art. 124 va applicato solo ai beni che presentano le caratteristiche di dispositivo medico (DM) o di dispositivi di protezione individuale (DPI).

Ambito oggettivo di applicazione degli articoli 124 e 125 del Decreto

L’ambito oggettivo di applicazione dell’articolo 125 del decreto Rilancio si sovrappone in parte a quello dell’articolo 124 perché vi figurano le spese per l’acquisto di prodotti e beni compresi nell’elenco del comma 1 dell’articolo 124. Ci riferiamo all’acquisto di DPI, mascherine, guanti, visiere, tute di protezione, calzari, detergenti, disinfettanti, termometri, termoscanner ecc. Se un’impresa acquista delle mascherine chirurgiche, delle mascherine Ffp2 e Ffp3 oppure delle mascherine chirurgiche ‘autorizzate in deroga’ dall’ISS o dall’Inail effettua l’operazione in esenzione da Iva sino al 31 dicembre 2020 e si vede riconosciuto il credito d’imposta nella misura del 60% della spesa sostenuta, previsto dall’art. 125, credito d’imposta che è utilizzabile nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta di sostenimento della spesa ovvero in compensazione.

Pezzi di ricambio e beni accessori

Al ricorrere delle condizioni previste dall’articolo 12 del Decreto Iva anche i pezzi di ricambio dei beni elencati nell’articolo 124 possono usufruire del medesimo trattamento Iva.

Compilazione Comunicazione delle liquidazioni Iva periodiche e della Dichiarazione Iva annuale

Le cessioni e gli acquisti dei beni elencati nell’articolo 124, comma 1, vanno riportate nella Comunicazione delle liquidazioni periodiche Iva in tal modo:
Il cedente indica l’ammontare della cessione nel rigo VP2; il cessionario indica l’ammontare degli acquisti nel rigo VP3. In merito, invece, alle modalità di compilazione della dichiarazione Iva 2021, con riferimento alle predette operazioni, l’Agenzia delle Entrate fornirà istruzioni da approvare entro il 15 gennaio 2021.

PREMESSA

Con la circolare n. 25/E dello scorso 20 agosto l’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti in merito alle disposizioni contenute nel decreto Rilancio e, in particolare all’articolo 24 in merito ai versamenti dell’Irap. In considerazione della grave crisi determinata dal Covid-19 il legislatore ha previsto che le imprese con un volume di ricavi non superiore a 250 milioni di euro e i lavoratori autonomi con un corrispondente volume di compensi non sono tenuti al versamento:

• del saldo Irap relativo al periodo d’imposta 2019, fermo restando, per detto periodo, il versamento dell’acconto;
• della prima rata, pari al 40% dell’acconto dell’Irap dovuto per il periodo d’imposta 2020.

ASPETTI CONNESSI ALLE MODALITÀ DI APPLICAZIONE DELL’ART. 24 DEL DECRETO

In relazione alle disposizioni contenute nell’articolo 24 del Decreto è stato chiesto di chiarirne l’applicazione, con specifico riferimento:

• al calcolo dell’Irap da versare a saldo per il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2019;
• alla possibilità, qualora il saldo dell’Irap relativo al periodo d’imposta 2020 sia inferiore alla prima rata di acconto ‘dovuta’ per il medesimo periodo, di utilizzare in compensazione o chiedere a rimborso ovvero azzerare la differenza a credito.

Con riferimento al calcolo dell’Irap da versare per il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2019, va ricordato quanto dispone l’articolo 24 comma 1 e comma 2. Il calcolo dell’acconto è effettuato sulla base dell’imposta dovuta per l’anno precedente, al netto di detrazioni, crediti d’imposta e ritenute d’acconto risultanti dalla relativa dichiarazione dei redditi (metodo storico). In alternativa, chi, per l’anno in corso, presume di avere un risultato economico inferiore rispetto all’anno precedente, può ricorrere al metodo ‘previsionale’. In tal caso il calcolo viene effettuato sulla base dell’imposta presumibilmente dovuta per l’anno in corso, considerando, quindi, i redditi che il contribuente ipotizza di realizzare, nonché gli oneri deducibili e detraibili che dovrebbero essere sostenuti, i crediti d’imposta e le ritenute d’acconto. Questa scelta può comportare la riduzione o il non pagamento dell’acconto, ma, al contempo, espone il contribuente al rischio di effettuare i versamenti in acconto in misura inferiore rispetto a quanto realmente dovuto e l’eventuale successiva applicazione di sanzioni e interessi sulla differenza non versata.
Peraltro si ricorda che l’art. 20 del decreto Liquidità dispone, solo per il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2019, la non applicazione di sanzioni e interessi in caso di insufficiente versamento delle somme dovute a titolo di acconto, se l’importo versato non è inferiore all’80% della somma che risulterebbe dovuta a titolo di acconto sulla base della dichiarazione relativa al periodo d’imposta in corso.
Coordinando le regole generali con le nuove previsioni recate dal Decreto si evince che il contribuente che applica il metodo storico è tenuto a versare il secondo acconto pari al 60% (o al 50% se applica gli Isa) e l’eventuale saldo da determinarsi al netto del primo acconto ‘figurativo’ (pari al 40% o al 50% se applica gli Isa) e del secondo acconto corrisposto.
Qualora, invece, il contribuente utilizzi il metodo ‘previsionale’, lo stesso è tenuto a versare il secondo acconto pari al 60% (ovvero al 50% se applica gli Isa) dell’imposta complessiva presumibilmente dovuta per il periodo d’imposta 2020 e l’eventuale saldo da determinarsi al netto del primo acconto ‘figurativo’ (pari al 40% o al 50% se applica gli Isa) e del secondo acconto corrisposto.

In entrambe le ipotesi il primo acconto ‘figurativo’ non può mai eccedere il 40% (o il 50%) dell’importo complessivamente dovuto a titolo di Irap per il periodo d’imposta 2020, calcolato, in linea generale, secondo il metodo storico, sempreché quest’ultimo non sia superiore a quanto effettivamente da corrispondere. E ciò perché la norma prevede un meccanismo volto ad evitare scelte arbitrarie circa il metodo di calcolo utilizzato per determinare l’acconto.

Saldo Irap relativo al periodo d’imposta 2020 inferiore alla prima rata di acconto

Coordinando le regole generali in tema di calcolo degli acconti con le previsioni recate dall’art. 24 del Decreto si evince che il contribuente che applica il metodo ‘storico’ è tenuto a versare per il periodo d’imposta 2020:

• l secondo acconto, pari al 60% (o 50% se applica gli Isa);
• l’eventuale saldo da determinarsi al netto del primo acconto ‘figurativo’ (pari al 40% o al 50% se applica gli Isa) e del secondo acconto effettivamente corrisposto.

• un secondo acconto pari al 60% (o al 50% se applica gli Isa) dell’imposta complessiva presumibilmente dovuta;
• l’eventuale saldo da determinarsi al netto del primo acconto ‘figurativo’ (pari al 40% o al 50% se applica gli Isa) e del secondo acconto effettivamente corrisposto.

Ipotizzando, quindi, un contribuente che non sia tenuto ad applicare gli Isa e che utilizzi il metodo ‘storico’, se l’Irap:

• dovuta per il periodo d’imposta 2019 è pari a 1.000 euro,
• effettivamente dovuta per il periodo d’imposta 2020 è pari a 200 euro,
• versata a titolo di secondo acconto per il periodo d’imposta 2020 risulta pari a 600 euro,

• dovuta per il periodo d’imposta 2019 è pari a 1.000 euro,
• che si presume di dover versare per il periodo d’imposta 2020, è pari a 800 euro,
• effettivamente dovuta per il periodo d’imposta 2020 risulta pari a 200 euro,
• versata a titolo di secondo acconto è pari a 480 euro,

AMBITO APPLICATIVO DELL’ARTICOLO 20 DEL DECRETO LEGGE N. 23/2020

L’articolo 20 del decreto Liquidità rubricato ‘Metodo previsionale per la determinazione degli acconti da versare nel mese di giugno’, prevede che ‘Le disposizioni concernenti le sanzioni e gli interessi per il caso di omesso o di insufficiente versamento degli acconti dell’imposta sul reddito delle persone fisiche, dell’imposta sul reddito delle società e dell’imposta regionale sulle attività produttive non si applicano in caso di insufficiente versamento delle somme dovute se l’importo versato non è inferiore all’80% della somma che risulterebbe dovuta a titolo di acconto sulla base della dichiarazione relativa al periodo di imposta in corso. Le disposizioni di cui al comma 1 si applicano esclusivamente agli acconti dovuti per il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2019’.
Posto che il testo di legge richiama espressamente solo le imposte Irpef, Ires e Irap, è stato chiesto di chiarire se tale previsione trovi applicazione anche in relazione alle ‘addizionali’ di dette imposte.

Con la circolare n. 9/E/2020 è stato chiarito che, da un punto di vista oggettivo, la citata disposizione, ‘oltre che alle imposte espressamente individuate, si applica anche:

• all’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell’Irap dovuta dai contribuenti che si avvalgono di forme di determinazione del reddito con criteri forfetari;
• alla cedolare secca sul canone di locazione, all’imposta sul valore degli immobili situati all’estero (Ivie) o sul valore delle attività finanziarie detenute all’estero (Ivafe)’.


Tale chiarimento discende dalla circostanza che per le imposte richiamate si applicano i medesimi termini di versamento dell’acconto dettati per le imposte espressamente individuate dalla norma in oggetto.
Conseguentemente, la previsione di legge in commento si applica, altresì, agli acconti relativi alle addizionali di dette imposte con scadenza 30 giugno 2020. Resta di contro esclusa l’applicazione all’addizionale regionale all’Irpef in quanto, per quest’ultima, non è previsto il versamento dell’acconto entro il 30 giugno, ma solo del saldo (in unica soluzione o come prima rata) dell’imposta dovuta per l’anno 2019.

L’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 67/E del 20 ottobre 2020, ha istituito il codice tributo per il versamento, tramite il modello ‘F24 Accise’ delle somme di cui all’articolo 217, comma 2, del decreto legge 19 maggio 2019 n. 34, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 luglio 2020 n. 77. Il nuovo codice tributo è il seguente: ‘5478’ denominato ‘Riscossione entrate derivanti dal versamento dello 0,5% della raccolta delle scommesse sportive, anche virtuali, per il sostegno al sistema sportivo – articolo 217, comma 2, decreto legge n. 34/2020’.

Un’associazione sportiva dilettantistica fa presente di aver preso in sublocazione un ufficio di categoria A/10 per la propria sede sociale. Chiede se per i canoni di locazione corrisposti possa trovare applicazione il credito d’imposta previsto dall’articolo 28 del decreto Rilancio.

L’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 68/E del 20 ottobre 2020, ricorda le caratteristiche principali della misura disciplinata dall’articolo 28 che prevede un credito d’imposta, nella misura del 60%, dell’ammontare mensile del canone di locazione di immobili adibiti ad uso non abitativo destinati allo svolgimento di attività industriale, commerciale, artigianale, agricola, turistica o all’esercizio abituale o professionale di attività di lavoro autonomo. Possono avvalersi del credito d’imposta anche gli enti non commerciali, compresi gli enti del terzo settore e quelli religiosi civilmente riconosciuti, in relazione ai canoni corrisposti per l’immobile da destinare allo svolgimento dell’attività istituzionale. Sempre l’art. 28, al quinto comma, prevede che ai soggetti locatari esercenti attività economica, il credito d’imposta spetta a condizione che abbiano subito una diminuzione del fatturato/corrispettivi nel mese di riferimento di almeno il 50% rispetto allo stesso mese del periodo d’imposta precedente e che la misura dell’agevolazione sia commisurata all’importo versato nel periodo d’imposta 2020 con riferimento a ciascuno dei mesi di marzo, aprile, maggio e giugno.

Come anticipato anche gli enti non commerciali possono accedere al credito d’imposta in relazione al pagamento dei canoni di locazione degli immobili ad uso non abitativo destinati allo svolgimento dell’attività istituzionale. E possono farlo anche quando, oltre all’attività istituzionale, l’ente svolga un’attività commerciale, in modo non prevalente o esclusivo. Il credito d’imposta è però negato se l’ammontare dell’attività è superiore al limite di 5 milioni di euro. Come chiarito nella circolare 14/E/2020 per gli enti non commerciali che svolgono attività commerciale non prevalente la soglia dei ricavi/compensi va determinata per ciascuna tipologia di soggetto tenendo conto delle proprie regole di determinazione del reddito. Ne consegue che, ai fini della determinazione del parametro dei ricavi non superiore a 5 milioni di euro, per gli enti non commerciali devono essere considerati i soli ricavi con rilevanza ai fini Ires.

Per gli enti non commerciali che svolgono solo occasionalmente attività commerciale e che, pertanto, non dispongono di partita Iva, il credito d’imposta va determinato sull’importo dell’affitto al lordo dell’Iva. Il credito d’imposta per tali soggetti è stabilito nella misura del 60%, commisurato al canone di locazione dell’immobile non abitativo.

Analizzando il caso sottoposto dal soggetto istante l’Amministrazione finanziaria ritiene che anche per il contratto di sublocazione è applicabile la norma agevolativa in commento. Considerato che l’associazione sportiva dilettantistica risulta iscritta al registro nazionale del Coni e tenuto conto della finalità dell’articolo 28 che è quella di contenere gli effetti economici negativi determinati dal Covid-19, anche l’ASD può accedere al beneficio con riferimento al contratto di sublocazione. Ferma restando la sussistenza dei requisiti previsti dall’articolo 28, anche il conduttore principale può fruire del beneficio in parola.
Ai fini del calcolo della diminuzione del fatturato o dei corrispettivi nel mese di riferimento, sarà necessario considerare anche il canone relativo alla sublocazione al lordo del credito d’imposta di cui all’articolo 28.

Una società ha sottoscritto un contratto con una società di telecomunicazione per la fornitura di carte SIM ricaricabili da dare in uso ai propri dipendenti e chiede la conferma della possibilità di detrarre l’Iva relativa a questo servizio di telefonia mobile assoggettato al regime speciale monofase.

Il regime monofase comporta che l’Iva sull’intero valore aggiunto realizzato a partire dalla fase iniziale di produzione e distribuzione dei beni e dei servizi fino alla fase di vendita al consumatore finale è dovuta dal primo operatore della catena economica, al momento in cui si realizza la prima cessione. Tutte le cessioni successive sono pertanto escluse dal campo applicativo dell’Iva, in quanto l’imposta è stata già assolta dal primo cedente.

Con il regime monofase viene derogato l’ordinario sistema di funzionamento dell’Iva.

L’articolo 4 del decreto del Mef del 24 ottobre 2000 n. 366 tiene conto del criterio secondo cui le misure nazionali di deroga nell’applicazione dell’Iva consentite dalla Direttiva 2006/112/CE ‘allo scopo di semplificare la riscossione dell’imposta o di evitare talune frodi o evasioni fiscali’, devono essere interpretate in modo restrittivo.

Nel dettare le modalità di fatturazione delle predette operazioni l’articolo 4 in commento stabilisce che l’imposta non deve essere comunque indicata nei documenti eventualmente rilasciati separatamente dal corrispettivo della prestazione, salvo che per quelle effettuate dal titolare della concessione, autorizzazione o licenza direttamente nei confronti degli utilizzatori del servizio, precisando che, in tal caso, la fattura deve essere emessa dal titolare della concessione, autorizzazione o licenza individuale entro 90 giorni dal ricevimento della richiesta.

La separata esposizione dell’imposta in fattura è prevista soltanto nell’ipotesi in cui i mezzi tecnici necessari per fruire del servizio di telecomunicazione sono venduti dal primo cedente direttamente all’utilizzatore finale soggetto passivo d’imposta, senza che siano attivati i vari passaggi della catena di distribuzione, presupposti dal regime monofase e posti a fondamento del meccanismo di deroga.

Le modalità di fatturazione presuppongono l’applicazione del meccanismo di rivalsa e detrazione dell’imposta, posto che il diritto alla detrazione dell’Iva non può essere limitato se non in casi particolari.

Nel caso descritto la detrazione dell’imposta può essere esercitata secondo le regole previste dall’articolo 19 del Dpr n. 633/1972 nel presupposto che la società istante, come da essa dichiarato, acquisti i servizi di telefonia mobile ricaricabile in veste di utilizzatore finale del servizio.